Pierderile de stocuri sunt generate în cadrul întregului lanţ de producţie şi pot fi întâlnite începând cu aprovizionarea cu materie primã, continuă cu momentul producţiei și se finalizează cu  momentul în care se obţine produsul finit. Indiferent de cauza pierderilor (perisabilităţi, distrugeri, degradări, pierderi tehnologice) acestea au un impact fiscal important, atât asupra impozitului pe profit în cazul în care nu se pot deduce cheltuielile generate de aceste pierderi, cât și asupra TVA în cazul în care nu se poate evita autocolectarea taxei. Având în vedere contextul economic actual, diminuarea costurilor aferente activităţii de producţie poate atrage avantaje competitive pentru producător dacă luăm în considerare faptul că din punct de vedere fiscal impactul negativ poate ajunge la aproximativ 40% din valoarea cheltuielilor cu stocurile degradate, distruse sau constatate lipsă la inventar (16% impozit pe profit şi 24% TVA). Pentru a avea o imagine mai clară asupra acestui impact, luăm un exemplu practic: în cazul în care avem un stoc în valoare de 100.000 euro ce reprezintă bunuri distruse sau deteriorate pentru care nu se poate demonstra că au reintrat în circuitul economic, această sumă va fi considerată nedeductibilă la calculul impozitului pe profit (cost fiscal de 16.000 euro), iar din perspectiva TVA producătorul va trebui, cel mai probabil, să autocolecteze taxa (cost fiscal de 24.000 euro). În cele ce urmează, vom trece în revistă prevederile fiscale ce influenţează tratamentul fiscal al pierderilor şi modul prin care putem atinge o reducere a costurilor fiscale aferente. Conform Codului Fiscal, cheltuielile înregistrate cu pierderile de stocuri (stocuri distruse sau deteriorate, pierderi la inventar etc.) ce nu se recuperează de la părţile responsabile sau pentru care nu s-au încheiat asigurări sunt considerate nedeductibile din punct de vedere fiscal. În cazul bunurilor asigurate, cheltuielile înregistrate cu pierderile de stoc sunt considerate deductibile la calculul impozitului pe profit. Costurile generate de perisabilităţi, eminente procesului de transport, manipulare, depozitare şi comercializare (pierderi generate de cauze naturale - uscare, evaporare, volatilizare, pulverizare etc.) acestea sunt deductibile, dar limitat la un nivel procentual stabilit prin intermediul unei legislaţii emise în anul 2004, care nu mai este aplicabilă realităţilor economice ale anului 2012. Spre exemplu, în prezent, ne confruntăm cu situaţia anumitor produse care nu apar incluse în legislaţie, cum ar fi smântâna, pentru care nu se prevede o limită acceptată la deductibilitate. O atenţie sporită trebuie acordată pierderilor tehnologice deoarece practica industriei este de a include în aceste costuri şi pierderi ce nu sunt generate de procesul tehnologic. Ceea ce este considerat a fi deductibil ca fiind pierdere tehnologică trebuie să poată fi justificat din punctul de vedere al documentelor suport (reţete, norme de consum, date tehnice aferente mijloacelor de producţie etc.). Reîntâlnim categoriile de pierderi enumerate mai sus într-o formă similară și în legislația de TVA pentru care există obligația autocolectării taxei la nivelul producătorilor, dacă anumite condiții enumerate în legislație nu sunt îndeplinite. Astfel, având în vedere prevederile legislative, putem face următoarea clasificare a pierderilor:

• Pierderi generate de bunuri deteriorate sau distruse;
• Perisabilităţi;
• Pierderi tehnologice;
• Pierderi acoperite de un contract de asigurare;
• Pierderi de stocuri valorificate sau recuperate de la persoana responsabilă;
• Pierderi înregistrate la inventar;

După încadrarea pierderilor înregistrate în categoriile mai sus menţionate trebuie stabilit tratamentul fiscal aplicabil fiecărei categorii în parte. Astfel, pierderile generate de bunuri deteriorate sau distruse nu pot fi considerate deductibile la calculul impozitului pe profit. De asemenea, ar trebui să se autocolecteze TVA în cazul bunurilor degradate calitativ, ce nu mai pot fi valorificate, atât timp cât nu sunt îndeplinite anumite condiții. Legea privind TVA detaliază destul de sumar aceste condiții, cum ar fi: bunurile să nu fie imputabile, distrugerea bunurilor ar trebui dovedită, iar degradarea calitativă să fie datorată unor cauze obiective dovedite cu documente. Pierderile generate de perisabilităţi trebuie analizate având în vedere prevederile Hotărârii de Guvern nr. 831/2004 („Hotărârea”). Această analiză trebuie să cuprindă cauza pierderilor respective (luând în considerare faptul că doar pierderile generate de cauze naturale sunt acceptate), încadrarea în categoriile prevăzute de Hotărâre şi aplicarea formulei de calcul în mod corespunzător. Şi în acest caz documentele justificative joacă un rol important în asigurarea deductibilităţii acestei cheltuieli, precum și a implicațiilor privind TVA. Având în vedere natura activităţii producătorilor, categoria pierderilor tehnologice este probabil cea mai semnificativă din punct de vedere al ponderii în total pierderi. Din păcate, de cele mai multe ori această categorie este şi cea care atrage reclasificarea tratamentului fiscal în mod nefavorabil contribuabilului (considerarea unei părţi din cheltuială ca fiind nedeductibilă, precum și autocolectarea TVA în cazul în care pierderile depășesc norma de consum). În ceea ce priveşte pierderile acoperite de contracte de asigurări, practica a demonstrat faptul că această prevedere legislativă nu poate fi aplicată cu uşurinţă în practică deoarece costul asigurării stocurilor împotriva tuturor riscurilor aferente este foarte ridicat. Una dintre soluţiile cele mai oportune pentru optimizarea costurilor fiscale este valorificarea sau recuperarea valorii produselor deteriorate, distruse sau aproape de expirare de la persoanele responsabile. Ca şi la celelalte categorii, documentele justificative sunt foarte importante pentru susţinerea tratamentului fiscal optim. Ultima categorie de pierderi – cele înregistrate la inventar, se referă, de obicei, la cele care sunt descoperite cu ocazia inventarului anual. Având în vedere faptul că aceste diferenţe sunt constatate la inventarul de sfârşit de an, de cele mai multe ori cauzele acestora sunt greu de determinat (erori umane, diferenţe la numărare, furturi etc.). Din acest motiv, cel mai probabil aceste diferenţe sunt greu de optimizat. Totuşi, este important de menţionat faptul că în urma acestui inventar plusurile şi minusurile identificate pot fi compensate doar pentru produsele confundabile. În caz contrar, autorităţile pot să nu ia în calcul această compensare şi să considere nedeductibile minusurile şi impozabile plusurile constatate la inventar. În acest sens, prevederile legislative referitoare la inventariere joacă un rol important în justificarea deductibilităţii cheltuielilor. Totodată, există obligația autocolectării TVA în cazul minusurilor constatate la inventariere pentru care nu există documente justificative cerute de legislația de TVA. În cazul în care societatea este profitabilă, se poate opta şi pentru acordarea unor produse prin intermediul sponsorizării. Sumele care se încadrează în limitele prevăzute de Codul Fiscal (creditul fiscal se acordă în limita celei mai mici sume dintre 0,3% din cifra de afaceri şi respectiv 20% din impozitul pe profit datorat) pot fi scăzute din contravaloarea impozitului pe profit datorat de contribuabil şi deci, având un impact semnificativ. În concluzie, este foarte importantă analiza fiscală a pierderilor generate de stocuri. Rezultatul acestei analize poate conduce la o mai bună evidenţiere a acestor pierderi înregistrate de către contribuabil, conducând, în consecință, la optimizarea impozitului pe profit plătit de către contribuabil (în cazul în care nu sunt observate prevederile legislative – spre exemplu aplicarea perisabilităţilor), precum și îmbunătățirea poziției de TVA. Autori: Camelia Malahov, Manager - Taxe directe Deloitte Ana-Maria Graure, Senior Consultant - TVA Deloitte